如何区分特许权使用费与技术服务费？

通常，专有技术具有需要提供方向被提供方进行专门传授的特点，而专有技术的传授与提供技术劳务在形式上又具有较强的相似性。因此，实践中两者容易混淆而时常导致税收争议。本文首先讨论为什么要区分特许权使用费与技术服务费，然后再着重讨论如何区分的问题。

Part 1. 为什么要区分特许权使用费与技术服务费？

因为关系到是否纳税，以及按何种标准进行纳税的问题。先来看以下两个案例：

案例一：

境内A企业为集成电路设计企业，芯片设计完成后，委托境外B企业进行芯片设计成果检验。双方签订技术检验合同，境内A企业提供参数标准，境外B企业按要求在境外进行芯片检验，境外B企业在检验过程中使用了某些专门技术，但并不许可境内A企业使用这些技术。

本案例中，境外B企业提供的技术服务，从业务性质上应确定为境外劳务，其收取的检验费用应为技术服务费，而不属于特许权使用费。

依照国内税收法律规定，税务机关对境外企业向境内企业提供发生在境外的劳务所得，无权征税。

案例二：

境内A企业为汽车制造企业，委托境外B企业进行某项新技术的研发，双方签订了委托研发合同。合同约定，新技术研发成功后，境外B企业保留技术的所有权，境内A企业只有该技术的使用权。

本案例中，尽管形式上境外B企业在境外提供研发劳务，但由于其保留了新研发技术的所有权，境内A企业仅取得技术使用权，因此，境外B企业提供研发劳务所得，属于特许权使用费。

依照国内税收法律规定，税务机关有权依据中国与境外B企业所在国家或地区签署的税收协定中特许权使用费条款规定征税；如果境外B企业服务在境内已经构成常设机构的，税务机关有权对其构成常设机构服务部分的所得，适用税收协定中营业利润条款规定征税。

通过上述案例对比可知，区分特许权使用费与技术服务费，不但关系到境内税务机关是否有权征税的问题，也关系到按何种标准进行征税的问题；换个角度来讲，也关系到境外企业是否需要在中国境内承担纳税义务的问题，以及按什么标准进行纳税的问题。因此，准确区分特许权使用费与技术服务费，对税务征缴双方来说都至关重要。

Part 2. 如何区分特许权使用费与技术服务费？

对于特许权使用费的基本概念可参考企业所得税法实施条例第二十条及相关税收协定对特许权使用费的定义描述，本文不作赘述。而专有技术一般是指进行某项产品的生产或工序复制所必需的、未曾公开的、具有专有技术性质的信息或资料。接下来，笔者就主要针对实践中复杂的、容易产生争议的情形进行讨论。

1. 属于特许权使用费的情形

情形一：

根据国家税务总局《关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（国税函【2009】507号）（“507号通知”）第三条规定，与专有技术有关的特许权使用费，一般涉及技术许可方同意将其未公开的技术许可给另一方，使另一方能自由使用，技术许可方通常不亲自参与技术受让方对被许可技术的具体实施，并且不保证实施的结果。

被许可的技术通常已经存在，但也包括应技术受让方的需求而研发后许可使用并在合同中列有保密等使用限制的技术，比如上述Part 1. 中案例二的情形。

情形二：

在服务合同中，如果服务提供方提供服务形成的成果属于相关税收协定特许权使用费定义的范围，并且服务提供方仍保有该项成果的所有权，服务接受方对此成果仅有使用权，则此类服务产生的所得，适用税收协定特许权使用费条款的规定。

情形三：

根据507号通知第五条规定，在转让或许可专有技术使用权过程中，如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。

此种情形下，还应当特别注意，如果技术许可方所派人员的服务在境内已构成常设机构的，则税务机关对构成常设机构服务部分的所得应适用税收协定中营业利润条款的规定征税。

实践中需要注意的是，如果技术受让方在签署合同后即支付费用，包括技术服务费的，在事先不能确定涉及的服务时间是否将在境内构成常设机构时，可暂按特许权使用费条款的规定执行；事后，若确定构成常设机构，且认定有关所得与该常设机构有实际联系的，需要将已经按特许权使用费条款规定所做的处理进行相应的调整，对归属常设机构服务所得按税收协定中的营业利润条款规定征收企业所得税。

2. 属于技术服务费的情形

情形一：

根据507号通知第四条规定，在服务合同中，如果服务提供方提供服务过程中使用了某些专门技术，但并不转让或许可这些技术，则此类服务不属于特许权使用费范围，而应归属于技术服务费的情形。比如上述Part1. 中案例一的情形。

情形二：

根据507号通知第六条规定，单纯货物贸易项下作为售后服务的报酬，产品保证期内卖方为买方提供服务所取得的报酬，此类服务所得不属于特许权使用费的范畴，而应属于技术服务费。

比如，境外B企业向境内A企业销售一条产品生产线，该生产线投入使用后，境外B企业派人对该生产线进行售后服务，并收取相应金额的服务费。该种情形下的服务可以界定为提供劳务，其所得应属于技术服务费。

情形三：

在适用507号通知第六条规定的时候要注意特殊情形的规定。例如，中英税收协定中专门列有技术费条款。同时，依据国家税务总局关于《执行中英等双边税收协定技术服务费条款有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第19号）规定，来自英国的税收居民取得发生在中国境内的技术服务费，中国可以对该技术服务费征收不超过7%的所得税。

而且，根据上述规定第二条第（二）项，对于发生在中国境内但尚未构成常设机构或固定基地的劳务相关的技术服务费，税务机关应按照中国国内有关规定征收所得税。但按国内规定计算缴纳的所得税高于按所涉税收协定技术服务费条款限定比例计算的所得税时，纳税人可申请享受协定待遇。

如何区分特许权使用费与技术服务费，通常可以参考以下因素。如下图所示：
 


结束语。

专有技术传授与提供专业技术服务在形式上具有相似性。准确区分特许权使用费与技术服务费十分必要，主要由于特许权使用费与技术服务费在税收规定上有着本质区别。但如何区分没有严格的标准。实务中可以考虑从行为特征和合同性质上，参考合同形式和具体合同内容的约定进行区分。
 
声明：本文仅作交流讨论之目的，不应视为笔者的法律意见和/或建议。对于实践中个案处理，建议咨询相关专业人士。